− 
 − 

РЕШЕНИЕ КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ

8 июля 2013 г. № Р-843/2013

О соответствии Конституции Республики Беларусь Закона Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности»

Конституционный Суд Республики Беларусь в составе председательствующего – Председателя Конституционного Суда Миклашевича П.П., заместителя Председателя Сергеевой О.Г., судей Бойко Т.С., Вороновича Т.В., Данилюка С.Е., Козыревой Л.Г., Марыскина А.В., Подгруши В.В., Рябцева Л.М., Тиковенко А.Г., Чигринова С.П.

на основании части первой статьи 116 Конституции Республики Беларусь, подпункта 1.1 пункта 1 и пункта 3 Декрета Президента Республики Беларусь от 26 июня 2008 г. № 14 «О некоторых мерах по совершенствованию деятельности Конституционного Суда Республики Беларусь»

рассмотрел в открытом судебном заседании в порядке обязательного предварительного контроля конституционность Закона Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности».

Заслушав судью-докладчика Бойко Т.С., проанализировав положения Конституции Республики Беларусь (далее – Конституция), Закона Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности» и иных законодательных актов Республики Беларусь, Конституционный Суд Республики Беларусь установил:

Закон Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности» (далее – Закон) принят Палатой представителей Национального собрания Республики Беларусь 19 июня 2013 г., одобрен Советом Республики Национального собрания Республики Беларусь 28 июня 2013 г. и представлен Президенту Республики Беларусь на подпись.

Положениями Закона определяются правовые основы осуществления аудиторской деятельности на территории Республики Беларусь, а также регулируются отношения, возникающие в процессе осуществления такой деятельности. Согласно статье 26 Закона утратившими силу признаются Закон Республики Беларусь от 8 ноября 1994 года «Об аудиторской деятельности», законы, в соответствии с которыми в него вносились изменения и дополнения, Постановление Верховного Совета Республики Беларусь от 8 ноября 1994 года «О порядке введения в действие Закона Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности», а также отдельные нормы иных законов, регулирующие отношения в сфере аудиторской деятельности.

В Законе закрепляются основные применяемые в нем термины и их определения, основные принципы аудиторской деятельности; предусматриваются полномочия государственных органов в области государственного регулирования аудиторской деятельности, а также права, обязанности, ответственность аудиторских организаций, аудиторов, осуществляющих деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей (далее – аудиторы – индивидуальные предприниматели), аудируемых лиц, заказчиков аудиторских услуг; определяются правила осуществления аудиторской деятельности; регламентируются вопросы получения квалификационного аттестата аудитора.

При оценке конституционности Закона Конституционный Суд исходит из следующего.

1. Согласно статье 13 Конституции государство предоставляет всем равные права для осуществления хозяйственной и иной деятельности, кроме запрещенной законом, и гарантирует равную защиту и равные условия для развития всех форм собственности (часть вторая); гарантирует всем равные возможности свободного использования способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности (часть четвертая); осуществляет регулирование экономической деятельности в интересах человека и общества (часть пятая). Положениями Конституции предусмотрено право каждого на свободу объединений (часть первая статьи 36); собственник имеет право владеть, пользоваться и распоряжаться имуществом как единолично, так и совместно с другими лицами (часть вторая статьи 44).

1.1. Исходя из данных норм Конституции Конституционный Суд оценивает положения Закона, в соответствии с которыми аудиторская деятельность определяется как предпринимательская деятельность по оказанию аудиторскими организациями, аудиторами – индивидуальными предпринимателями аудиторских услуг (абзац пятый статьи 2); аудиторская организация является коммерческой организацией, осуществляющей аудиторскую деятельность (часть первая статьи 7); устанавливается, что аудитор оказывает аудиторские услуги в качестве аудитора – индивидуального предпринимателя или в качестве работника аудиторской организации (работника аудитора – индивидуального предпринимателя) (часть первая статьи 6); аудиторская организация и (или) аудиторы – индивидуальные предприниматели в целях координации своей деятельности, а также представления и защиты общих интересов могут создавать аудиторские объединения в соответствии с законодательством Республики Беларусь (часть первая статьи 8).

1.2. В Гражданском кодексе Республики Беларусь закреплен принцип свободы договора, содержание которого базируется на соответствующих положениях статей 2, 13, 21, 44 и других норм Конституции. Суть данного принципа заключается в том, что граждане и юридические лица свободны в заключении договора; понуждение к заключению договора не допускается, за исключением случаев, когда обязанность заключить договор предусмотрена законодательством или добровольно принятым обязательством (абзац седьмой части второй статьи 2 указанного Кодекса).

На реализацию данного принципа направлены нормы Закона, регулирующие заключение договора оказания аудиторских услуг и существенные условия данного договора (статья 19), закрепляющие право аудируемых лиц, заказчиков аудиторских услуг самостоятельно выбирать аудиторскую организацию, аудитора – индивидуального предпринимателя для оказания аудиторских услуг, если иное не предусмотрено законодательными актами Республики Беларусь (абзац второй статьи 12).

На основе выявленного конституционно-правового смысла данных норм Закона Конституционный Суд приходит к выводу о том, что они согласуются с положениями части четвертой статьи 13 и части второй статьи 44 Конституции.

1.3. В Законе определяются права, обязанности и ответственность аудиторских организаций, аудиторов – индивидуальных предпринимателей (статьи 9–11), а также аудируемых лиц, заказчиков аудиторских услуг (статьи 12–14).

По мнению Конституционного Суда, закрепление и уточнение на уровне закона норм, касающихся прав и обязанностей как аудиторских организаций, аудиторов – индивидуальных предпринимателей, так и аудируемых лиц, заказчиков аудиторских услуг, согласуется прежде всего с положениями Конституции, предусматривающими, что государство ответственно перед гражданином за создание условий для свободного и достойного развития личности, а гражданин ответствен перед государством за неукоснительное исполнение обязанностей, возложенных на него Конституцией (часть вторая статьи 2). Кроме того, установление в Законе обязанности по выполнению требований законодательства Республики Беларусь при осуществлении аудиторской деятельности и оказании профессиональных услуг для аудиторских организаций и аудиторов – индивидуальных предпринимателей (абзац второй статьи 10) и по выполнению требований Закона и иных актов законодательства Республики Беларусь об аудиторской деятельности – для аудируемых лиц, заказчиков аудиторских услуг (абзац седьмой части первой статьи 13), развивает норму статьи 52 Конституции, в соответствии с которой каждый, кто находится на территории Республики Беларусь, обязан соблюдать Конституцию и законы.

2. Согласно части первой статьи 41 Конституции гражданам Республики Беларусь гарантируется право на труд как наиболее достойный способ самоутверждения человека, то есть право на выбор профессии, рода занятий и работы в соответствии с призванием, способностями, образованием, профессиональной подготовкой и с учетом общественных потребностей.

2.1. В части второй статьи 24 Закона устанавливаются определенные требования к физическому лицу, претендующему на получение квалификационного аттестата аудитора (наличие высшего экономического и (или) юридического образования, а также стажа работы по специальности, соответствующей данному образованию, не менее трех лет). При их оценке Конституционный Суд отмечает, что они согласуются с конституционными положениями о праве на выбор профессии, рода занятий и работы в соответствии с образованием и профессиональной подготовкой, а также отвечают одному из основных принципов аудиторской деятельности – принципу профессиональной компетентности. Суть данного принципа, согласно статье 3 Закона, заключается в том, что аудитор обязан обладать необходимой профессиональной квалификацией, позволяющей ему обеспечивать качественное оказание аудиторских услуг.

2.2. Одновременно Конституционный Суд обращает внимание на предусматриваемые в статье 25 Закона основания аннулирования квалификационного аттестата аудитора и считает, что они являются обоснованными и правомерными.

Из анализа содержания данной статьи Закона следует, что в отдельных случаях при аннулировании квалификационного аттестата аудитора лицо не лишается права на повторное получение такого аттестата в будущем, что свидетельствует о направленности данной нормы на обеспечение конституционной гарантии на выбор профессии, рода занятий и работы в соответствии с призванием, способностями, образованием и профессиональной подготовкой. Так, согласно части третьей указанной статьи Закона физическое лицо, квалификационный аттестат аудитора которого аннулирован по основаниям, предусмотренным в абзацах третьем, шестом–девятом части первой данной статьи, имеет право сдавать квалификационные экзамены на получение квалификационного аттестата аудитора не ранее чем через три года со дня принятия решения о его аннулировании, а по основанию, предусмотренному в абзаце пятом части первой этой статьи, – не ранее чем через шесть месяцев со дня принятия решения об аннулировании квалификационного аттестата аудитора.

Кроме того, на защиту прав и законных интересов аудитора направлена часть вторая статьи 25 Закона, закрепляющая право физического лица обжаловать решение Министерства финансов Республики Беларусь об аннулировании квалификационного аттестата аудитора (кроме случая подачи заявления об аннулировании квалификационного аттестата самим аудитором) в судебном порядке в течение трех месяцев со дня получения такого решения.

Такое законодательное регулирование согласуется с частью первой статьи 60 Конституции о гарантированности каждому защиты его прав и свобод компетентным, независимым и беспристрастным судом в определенные законом сроки.

3. С учетом приведенных выше положений статей 13 и 44 Конституции во взаимосвязи с положениями статьи 21 Конституции, устанавливающими, что обеспечение прав граждан является высшей целью государства; государство гарантирует права граждан, закрепленные в Конституции, законах и предусмотренные международными обязательствами, Конституционный Суд оценивает нормы статьи 17 Закона, которыми регламентируются вопросы обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности.

3.1. В статье 17 Закона обязательный аудит определяется как аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности, обязательность проведения которого установлена Законом и другими законодательными актами Республики Беларусь (часть первая); устанавливаются субъекты, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подлежит обязательному аудиту (часть третья).

По смыслу частей второй и третьей указанной статьи Закона необходимость обязательного аудита обусловлена, в частности, спецификой организационно-правовой формы проверяемых лиц (акционерные общества, обязанные согласно законодательству публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, коммерческие организации, уставные фонды которых частично или полностью сформированы за счет иностранных инвестиций), характером их функций (Национальный банк Республики Беларусь, банки, банковские группы, банковские холдинги, страховые организации, страховые брокеры, организации, осуществляющие гарантированное возмещение банковских вкладов, биржи, профессиональные участники рынка ценных бумаг), деятельностью организаций, представляющей особый интерес для общества и находящейся под контролем государства (резиденты Парка высоких технологий), либо определенным объемом выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) за предыдущий отчетный год.

Конституционный Суд считает, что при определении субъектов, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подлежит обязательному аудиту, законодатель руководствовался обстоятельствами, которые в целях защиты прав и законных интересов других лиц и обеспечения экономической безопасности требуют установления повышенных гарантий достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемых лиц. Одной из таких гарантий является обязательный аудит, проводимый независимыми аудиторскими организациями, аудиторами – индивидуальными предпринимателями, уполномоченными на это в силу закона и не имеющими права заниматься иными видами предпринимательской деятельности, кроме осуществления аудиторской деятельности и оказания профессиональных услуг (часть третья статьи 16 Закона).

3.2. Конституционный Суд также отмечает, что согласно части восьмой статьи 17 Закона обязательный аудит годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, составляемой в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности и их Разъяснениями (далее – МСФО), проводится только аудиторскими организациями.

Требование законодателя о проведении обязательного аудита только аудиторской организацией в отношении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, составляемой в соответствии с МСФО, направлено на повышение качества аудита и усиление ответственности за его результаты и касается субъектов, финансовая и экономическая деятельность которых представляет определенный интерес для общества и государства.

Кроме того, в части шестой статьи 7 Закона устанавливаются дополнительные требования к аудиторским организациям, проводящим обязательный аудит годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной в соответствии с МСФО. Такими требованиями являются наличие на сайте аудиторской организации в глобальной компьютерной сети Интернет информации о своей деятельности согласно требованиям к такой информации, установленным Министерством финансов; наличие в штате аудиторской организации не менее двух аудиторов из числа указанных в части второй данной статьи, имеющих специальную подготовку в области МСФО. Такое правовое регулирование обусловлено повышенными требованиями, предъявляемыми как к достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной в соответствии с МСФО, так и к аудиторам, которые подтверждают ее достоверность.

В свою очередь, размещение аудиторской организацией информации о своей деятельности в глобальной компьютерной сети Интернет согласуется с конституционным положением о гарантированности гражданам права на получение, хранение и распространение полной, достоверной и своевременной информации об экономической жизни (часть первая статьи 34 Конституции).

Обязательность проведения аудита обусловливается также необходимостью получения заинтересованными лицами (собственниками, инвесторами и т.д.) мнения аудитора, выраженного им в аудиторском заключении, на основании которого они могут делать достоверные выводы о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и изменениях финансового положения аудируемых лиц и принимать обоснованные экономические решения, базирующиеся на этих выводах.

Исходя из выявленного конституционно-правового смысла положений Закона, касающихся обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, Конституционный Суд считает, что обязательный аудит проводится в целях защиты прав и законных интересов других лиц, обеспечения экономической безопасности Республики Беларусь. Установление обязательного аудита и правовая регламентация вопросов, связанных с его проведением, согласуются с конституционным положением о регулировании государством экономической деятельности в интересах человека и общества.

По мнению Конституционного Суда, анализируемые нормы Закона направлены на обеспечение и защиту как государственных интересов, так и прав, законных интересов граждан и организаций, прежде всего права собственности (часть первая статьи 13, статья 44 Конституции).

4. В Законе содержатся положения, ограничивающие права аудиторских организаций и аудиторов – индивидуальных предпринимателей (часть четвертая статьи 16, часть вторая статьи 21).

Так, в части второй статьи 21 Закона установлен перечень случаев, при которых аудиторские услуги не могут оказываться аудиторской организацией, аудитором – индивидуальным предпринимателем, аудитором. В частности, такие услуги не могут оказываться аудитором – индивидуальным предпринимателем в случае, если он либо его работники являются собственником имущества (учредителями, участниками) аудируемых лиц, руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского и (или) иного учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности и (или) налоговых деклараций (расчетов) аудируемых лиц (в том числе их филиалов, представительств и иных обособленных подразделений); аудитором – индивидуальным предпринимателем в случае, если он либо его работники состоят в браке, близком родстве или свойстве с собственником имущества (учредителями, участниками) аудируемых лиц, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского и (или) иного учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности и (или) налоговых деклараций (расчетов) аудируемых лиц (в том числе их филиалов, представительств и иных обособленных подразделений); аудиторской организацией, руководители, аудиторы и иные должностные лица которой являются собственником имущества (учредителями, участниками) аудируемых лиц, их руководителями, бухгалтерами и иными лицами, несущими ответственность за организацию и ведение бухгалтерского и (или) иного учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности и (или) налоговых деклараций (расчетов) аудируемых лиц (в том числе их филиалов, представительств и иных обособленных подразделений), и др.

Из анализа содержания части второй статьи 21 Закона следует вывод о том, что такое правовое регулирование направлено на реализацию основного принципа аудиторской деятельности, закрепленного в части второй статьи 3 Закона, – принципа независимости, заключающегося в обязательности отсутствия у аудиторской организации, аудитора – индивидуального предпринимателя, аудитора финансовой, имущественной или иной заинтересованности в делах аудируемого лица, а также какой-либо зависимости от третьих лиц, которая может повлиять на объективность аудиторского мнения.

Таким образом, исходя из выявленного конституционно-правового смысла Закона Конституционный Суд считает, что его положения служат цели защиты прав и законных интересов как аудируемых лиц, так и аудиторских организаций, аудиторов – индивидуальных предпринимателей, обеспечивают должный баланс личных, общественных и государственных интересов.

Закон принят Палатой представителей Национального собрания Республики Беларусь в рамках полномочий в соответствии с пунктом 2 части первой статьи 97 Конституции, одобрен Советом Республики Национального собрания Республики Беларусь в соответствии с пунктом 1 части первой статьи 98 Конституции. Палаты Национального собрания Республики Беларусь при принятии Закона действовали в рамках компетенции, предусмотренной статьями 97–100 Конституции.

На основании изложенного Конституционный Суд приходит к выводу о том, что по содержанию норм, форме акта и порядку принятия Закон соответствует Конституции.

Руководствуясь частями первой, седьмой статьи 116 Конституции Республики Беларусь, частями восьмой, тринадцатой, четырнадцатой статьи 24 Кодекса Республики Беларусь о судоустройстве и статусе судей, подпунктом 1.1 пункта 1 и пунктом 3 Декрета Президента Республики Беларусь от 26 июня 2008 г. № 14 «О некоторых мерах по совершенствованию деятельности Конституционного Суда Республики Беларусь», Конституционный Суд Республики Беларусь РЕШИЛ:

1. Признать Закон Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности» соответствующим Конституции Республики Беларусь.

2. Настоящее решение вступает в силу со дня принятия.

3. Опубликовать настоящее решение в соответствии с законодательством.

 

Председательствующий –
Председатель Конституционного Суда
Республики Беларусь

П.П.Миклашевич