− 
 − 

РЕШЕНИЕ КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ

26 декабря 2011 г.Р-662/2011

О соответствии Конституции Республики Беларусь Закона Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь»

Конституционный Суд Республики Беларусь в составе председательствующего – Председателя Конституционного Суда Миклашевича П.П., заместителя Председателя Марыскина А.В., судей Бойко Т.С., Вороновича Т.В., Данилюка С.Е., Изотко В.П., Козыревой Л.Г., Подгруши В.В., Сергеевой О.Г., Тиковенко А.Г., Чигринова С.П.

на основании части первой статьи 116 Конституции Республики Беларусь, подпункта 1.1 пункта 1 и пункта 3 Декрета Президента Республики Беларусь от 26 июня 2008 г. № 14 «О некоторых мерах по совершенствованию деятельности Конституционного Суда Республики Беларусь» рассмотрел в открытом судебном заседании в порядке обязательного предварительного контроля конституционность Закона Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь».

Заслушав судью-докладчика Бойко Т.С., проанализировав соответствующие положения Конституции Республики Беларусь (далее – Конституция), Закона Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь» и иных законодательных актов Республики Беларусь, Конституционный Суд Республики Беларусь установил:

Закон Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь» (далее – Закон) принят Палатой представителей Национального собрания Республики Беларусь 19 декабря 2011 г., одобрен Советом Республики Национального собрания Республики Беларусь 20 декабря 2011 г. и представлен Президенту Республики Беларусь на подпись.

Положениями Закона в Налоговый кодекс Республики Беларусь (далее – Кодекс) вносятся изменения и дополнения, направленные на совершенствование правового регулирования налоговых отношений и согласование положений Кодекса с нормами иных законодательных актов Республики Беларусь по вопросам налогообложения, а также актов таможенного законодательства Таможенного союза.

При проверке Закона на предмет его конституционности Конституционный Суд исходит из следующего.

1. Согласно Конституции государство ответственно перед гражданином за создание условий для свободного и достойного развития личности, а гражданин ответствен перед государством за неукоснительное исполнение обязанностей, возложенных на него Конституцией (часть вторая статьи 2); государство осуществляет регулирование экономической деятельности в интересах человека и общества (часть пятая статьи 13); граждане Республики Беларусь обязаны принимать участие в финансировании государственных расходов путем уплаты государственных налогов, пошлин и иных платежей (статья 56); на территории Республики Беларусь проводится единая налоговая политика (часть вторая статьи 132); доходы бюджета формируются за счет налогов, определяемых законом (часть вторая статьи 133).

При этом Конституционный Суд учитывает также правовую позицию, выраженную им в решениях, предметом рассмотрения которых являлись акты налогового законодательства (от 11 июня 2001 г., от 3 ноября 2003 г., от 23 декабря 2009 г.). Конституционный Суд считает, что конституционная обязанность платить налоги имеет особый публично-правовой характер, что обусловлено публично-правовой природой государства и государственной власти. Налоги, пошлины и сборы являются необходимым условием существования любого государства, поэтому обязанность платить их распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования.

В развитие данной позиции Конституционный Суд в решении от 11 октября 2010 г. при проверке в порядке обязательного предварительного контроля конституционности Закона Республики Беларусь «О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Республики Беларусь» отметил, что налоговые платежи выступают в качестве основного источника доходной части бюджета и важнейшей гарантией защиты национальных интересов в сфере финансовой деятельности. Только при достаточной наполняемости денежными средствами бюджета государство способно решать возложенные на него задачи и осуществлять свои функции. В этом же решении Конституционный Суд изложил позицию, согласно которой конституционное право собственности и конституционная обязанность граждан принимать участие в финансировании государственных расходов взаимосвязаны и взаимообусловлены. Налогообложение, ограничивающее право собственности, вытекает из полномочий государства по регулированию экономической деятельности в интересах человека и общества, в том числе связанных с установлением налогов, и ответственности гражданина перед государством за неукоснительное исполнение обязанностей, возложенных на него Конституцией. Вместе с тем размер налога должен быть справедливым и разумным, обеспечивать оптимальное сочетание (баланс) государственных, общественных и частных интересов.

С учетом приведенных конституционных положений и основываясь на ранее сформулированных правовых позициях, Конституционный Суд оценивает конституционность вносимых в Кодекс изменений и дополнений.

2. Статьей 1 Закона вносятся изменения и дополнения в Общую часть Кодекса, связанные с уточнением обязанностей плательщика (пункт 9), установлением принципов определения цены на товары для целей налогообложения (пункт 12), исполнением налогового обязательства при реорганизации организации (пункт 17), недопущением открытия банками новых счетов плательщику в случаях приостановления расходных операций по счетам в случае неисполнения им налогового законодательства (пункт 26). По мнению Конституционного Суда, данные изменения и дополнения направлены на обеспечение исполнения плательщиком налогового обязательства и своевременное поступление денежных средств в бюджет, что согласуется с требованиями статей 56 и 133 Конституции.

Конституционный Суд обращает внимание на норму пункта 8 статьи 1 Закона, в соответствии с которой пункт 3 статьи 21 Кодекса дополняется новой частью. Суть дополнения заключается в том, что на плательщиков при исчислении и уплате налогов, сборов (пошлин) на основании письменных разъяснений по вопросам применения актов налогового законодательства, полученных ими от Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, распространяется положение части первой пункта 3 статьи 21 Кодекса, согласно которому плательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов в порядке, определяемом Кодексом и иными актами законодательства.

В данной норме получила реализацию правовая позиция, выраженная в решениях Конституционного Суда от 10 декабря 2009 г. и от 4 марта 2010 г. В указанных решениях в целях реализации конституционного права каждого, в том числе налогоплательщиков, на судебную защиту признается необходимым обеспечить возможность обжалования в суд решений налоговых органов, принятых по обращениям, связанным с вопросами налогообложения (разъяснений налогового законодательства).

Конституционный Суд считает, что дополнение, вносимое в пункт 3 статьи 21 Кодекса, направлено на утверждение принципа верховенства права, важнейшими составляющими которого являются недопущение произвола со стороны государственных органов, их должностных лиц, защита прав плательщиков. Такое правовое регулирование отвечает нормам Конституции, согласно которым каждому гарантируется защита его прав и свобод компетентным, независимым и беспристрастным судом (статья 60), а государственные органы, должностные и иные лица, которым доверено исполнение государственных функций, обязаны в пределах своей компетенции принимать все необходимые меры для осуществления и защиты прав и свобод личности (статья 59).

В соответствии с пунктом 10 статьи 1 Закона Кодекс дополняется статьей 271, предусматривающей присвоение плательщику статуса «Лучший плательщик налогов, сборов». Из содержания этой статьи следует, что введение такой формы поощрения плательщика направлено на добросовестное исполнение плательщиком конституционной обязанности по уплате налогов, сборов (пошлин), способствует повышению налоговой культуры каждого плательщика и общества в целом.

Об упрощении налогового администрирования свидетельствуют нормы статьи 1 Закона, на основании которых пункт 4 статьи 52 Кодекса излагается в новой редакции, изменяющей порядок применения пеней за несвоевременную уплату налоговых платежей в бюджет (пункт 25); вносятся изменения и дополнения в статьи 60 и 61 Кодекса, направленные на упрощение процедур зачета и возврата из бюджета излишне уплаченных и излишне взысканных сумм налогов, сборов (пошлин), пеней (пункты 30 и 31).

При оценке пункта 12 статьи 1 Закона, в соответствии с которым Кодекс дополняется статьей 301, предусматривающей механизм корректировки налоговыми органами в определенных случаях налоговой базы по налогу на прибыль, когда у налогового органа есть основания полагать, что плательщик искусственно занизил налоговую базу, в результате чего в бюджет был недоплачен налог на прибыль, Конституционный Суд подтверждает правовую позицию, выраженную в решении Конституционного Суда от 11 октября 2010 г. «О соответствии Конституции Республики Беларусь Закона Республики Беларусь «О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Республики Беларусь».

3. Один из основных принципов налогообложения, вытекающий из конституционных положений об установлении налогов и сборов законом (статьи 97 и 121 Конституции), заключается в том, что каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги, сборы (пошлины), по которым это лицо признается плательщиком (пункт 1 статьи 2 Кодекса). В свою очередь налог считается законно установленным в случае, если определены плательщики и все элементы налогообложения, а при установлении сборов (пошлин) определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам (пошлинам) (пункты 5 и 6 статьи 6 Кодекса).

С учетом указанных положений Конституционный Суд оценивает изменения и дополнения, вносимые статьей 1 Закона в Особенную часть Кодекса, направленные на совершенствование правового регулирования налоговых отношений, касающиеся отдельных элементов налогообложения (объекта налогообложения, налоговой базы, ставки, налоговых льгот, порядка исчисления, порядка и сроков уплаты) в отношении налога на добавленную стоимость (далее – НДС), акцизов, налога на прибыль, налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, подоходного налога с физических лиц, налога на недвижимость, земельного налога, экологического налога, налога за добычу (изъятие) природных ресурсов, налога при упрощенной системе налогообложения, единого налога с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц, единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции, налога на игорный бизнес, а также сборов за проезд автомобильных транспортных средств иностранных государств по автомобильным дорогам общего пользования Республики Беларусь, за осуществление ремесленной деятельности, за осуществление деятельности в сфере агроэкотуризма, государственной и патентной пошлин.

Конституционный Суд обращает внимание на нормы Закона, направленные на снижение налоговой нагрузки и упрощение налогообложения, что согласуется с конституционным положением о государственном регулировании экономической деятельности в интересах человека и общества и отвечает требованиям по созданию условий и механизмов формирования конституционной экономики как важнейшей составляющей социального государства.

Так, в соответствии с пунктом 88 статьи 1 Закона ставка налога на прибыль, определенная в пункте 1 статьи 142 Кодекса, уменьшается с 24 до 18 процентов. Кроме того, указанная статья Кодекса дополняется пунктом 7, устанавливающим ставку налога на прибыль в размере 10 процентов в отношении прибыли организаций, полученной от реализации товаров собственного производства, включенных в перечень высокотехнологичных товаров, за исключением случая, предусмотренного подпунктом 1.133 пункта 1 статьи 140 Кодекса. Одновременно пункт 1 статьи 140 Кодекса дополняется подпунктами 1.131–1.135, расширяющими круг случаев освобождения прибыли от налогообложения (пункт 86 статьи 1 Закона). В соответствии с подпунктом 1.133 пункта 1 указанной статьи от налогообложения освобождается прибыль организаций, полученная от реализации товаров собственного производства, которые являются высокотехнологичными в соответствии с перечнем, определяемым Советом Министров Республики Беларусь по согласованию с Президентом Республики Беларусь, в случае, если доля выручки, полученная от реализации таких товаров, составляет более 50 процентов общей суммы выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая доходы от предоставления в аренду (финансовую аренду (лизинг) имущества.

Пунктом 168 статьи 1 Закона закрепляется положение об уменьшении налоговой нагрузки на субъекты малого и среднего предпринимательства за счет снижения на один процентный пункт ставок налога для организаций и индивидуальных предпринимателей при упрощенной системе налогообложения (далее – УСН). Для субъектов хозяйствования, применяющих УСН без уплаты НДС, ставка налога снижается с 8 до 7 процентов, с уплатой НДС – с 6 до 5 процентов. Предусматривается также уменьшение ставки налога при УСН с 3 до 2 процентов для организаций и индивидуальных предпринимателей в отношении выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности за пределы Республики Беларусь.

На упрощение налогообложения направлены, в частности, нормы статьи 1 Закона, согласно которым Кодекс дополняется статьей 1411, регламентирующей перенос убытков на будущее (пункт 87); плательщику предоставляется возможность изменять в течение налогового периода метод расчета налога на прибыль (пункт 89); изменяются порядок и сроки подачи налоговой декларации по налогу на недвижимость, а также сроки его уплаты (пункт 125), порядок уплаты экологического налога (пункт 141); уточняется порядок исчисления и уплаты земельного налога (пункт 135). Конституционный Суд считает, что такое правовое регулирование согласуется с одним из универсальных принципов налогообложения, суть которого заключается в том, что налог должен взиматься удобным для плательщика способом и в удобное для него время.

4. Одновременно Конституционный Суд отмечает, что нормами статьи 1 Закона предусматривается повышение размеров ставок по отдельным налогам: акцизам и земельному налогу (пункт 192), экологическому налогу (пункт 193), налогу за добычу (изъятие) природных ресурсов (пункты 194 и 195); единому налогу с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц (пункт 206). Пунктом 207 статьи 1 Закона Кодекс дополняется приложением 26 к нему, устанавливающим ставки подоходного налога с физических лиц в фиксированных суммах.

В соответствии с положениями статей 13, 44 и 56 Конституции, а также правовой позицией Конституционного Суда, изложенной в решении от 11 октября 2010 г., размер налога должен быть справедливым и разумным, обеспечивать оптимальное сочетание (баланс) государственных, общественных и частных интересов. Конституционный Суд считает, что увеличение размеров ставок по отдельным видам налогов обусловлено необходимостью индексации размеров ставок и направлено на обеспечение конституционно значимых ценностей и целей.

5. Конституционный Суд отмечает, что некоторыми нормами Закона в определенной мере ограничиваются конституционные права граждан. Согласно статье 44 Конституции собственник имеет право владеть, пользоваться и распоряжаться имуществом как единолично, так и совместно с другими; неприкосновенность собственности охраняется законом (часть вторая); собственность, приобретенная законным способом, защищается государством (часть третья). В то же время в части шестой этой статьи предусмотрено, что осуществление права собственности не должно противоречить общественной пользе и безопасности, ущемлять права и защищаемые законом интересы других лиц.

Основываясь на приведенных конституционных положениях, Конституционный Суд оценивает норму пункта 41 статьи 1 Закона, в соответствии с которой пункт 1 статьи 81 Кодекса дополняется подпунктом 1.72. Суть дополнения заключается в том, что налоговые органы и их должностные лица в пределах своей компетенции имеют право вводить временное ограничение на снятие плательщиками (иными обязанными лицами), имеющими задолженность по платежам в бюджет, транспортных средств с учета в компетентном органе.

Конституционный Суд полагает, что указанное временное ограничение является допустимым и соразмерным с учетом конституционной обязанности граждан Республики Беларусь уплачивать налоги, пошлины и иные платежи, а также согласуется с положением статьи 23 Конституции, допускающим ограничение прав и свобод только в случаях, предусмотренных законом, в интересах национальной безопасности, общественного порядка, защиты прав и свобод других лиц.

Пунктом 29 статьи 1 Закона в статью 59 Кодекса вносится ряд дополнений. Так, пункт 1 указанной статьи Кодекса дополняется положением, согласно которому при необходимости соблюдения установленного законодательными актами порядка предварительного внесудебного разрешения дела налоговый или таможенный орган вправе обратиться к нотариусу с заявлением о совершении исполнительной надписи о взыскании налога, сбора (пошлины), пени за счет имущества плательщика (иного обязанного лица), за исключением имущества плательщика (иного обязанного лица) – организации. Пункт 2 той же статьи Кодекса дополняется нормой, предусматривающей, что заявление о совершении исполнительной надписи о взыскании налога, сбора (пошлины), пени за счет имущества плательщика (иного обязанного лица), за исключением имущества плательщика (иного обязанного лица) – организации, подается нотариусу в порядке, установленном законодательными актами.

В то же время пункт 1 статьи 81 Кодекса, определяющей права налоговых органов и их должностных лиц, дополняется подпунктом 1.41 (пункт 41 статьи 1 Закона), согласно которому налоговые органы и их должностные лица в пределах своей компетенции имеют право в порядке, установленном законодательством, обращаться к нотариусу за совершением исполнительной надписи о взыскании налога, сбора (пошлины), пени за счет имущества плательщика (иного обязанного лица), за исключением имущества плательщика (иного обязанного лица) – организации.

Конституционный Суд обращает внимание на регламентацию порядка обращения налоговых органов и их должностных лиц к нотариусу за совершением исполнительной надписи о взыскании налога, сбора (пошлины), пени за счет имущества плательщика (иного обязанного лица). По мнению Конституционного Суда, в этих положениях усматривается правовая неопределенность, которая заключается в том, что в дополнениях, вносимых в статью 59 Кодекса, речь идет об установлении порядка такого обращения на уровне законодательного акта, в то время как дополнением в статью 81 Кодекса предусматривается установление такого порядка законодательством.

Исходя из того, что совершением исполнительной надписи о взыскании налога, сбора (пошлины), пени за счет имущества плательщика (иного обязанного лица) в определенной мере затрагивается право собственности, Конституционный Суд считает, что порядок обращения налоговых органов и их должностных лиц к нотариусу за совершением такой надписи должен устанавливаться законодательными актами.

При этом Конституционный Суд подтверждает правовую позицию, выраженную в решениях от 23 декабря 2009 г. и от 11 октября 2010 г. и заключающуюся в том, что если налоговые органы и их должностные лица при осуществлении своих полномочий допустили нарушение прав и законных интересов граждан, граждане вправе реализовать закрепленные в Конституции права на обращение в государственные органы (статья 40) и на судебную защиту (статья 60) путем подачи соответствующей жалобы по правилам статей 85–87 Кодекса. Право на обжалование решений налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц является одним из основных прав плательщиков и важнейшим условием, обеспечивающим возможность граждан и организаций защищать свои права и законные интересы.

6. Согласно части пятой статьи 13 Конституции государство осуществляет регулирование экономической деятельности в интересах человека и общества; обеспечивает направление и координацию государственной и частной экономической деятельности в социальных целях.

Налоги, сборы и пошлины выполняют своеобразную роль экономического и социального регулятора. В связи с этим особую значимость имеют устанавливаемые законодателем льготы, направленные на усиление социальной защиты граждан, прежде всего тех, кто в такой защите нуждается, что отвечает сущности Республики Беларусь как социального государства (статья 1 Конституции).

Статьей 1 Закона предусматривается освобождение от подоходного налога с физических лиц стоимости путевок в санаторно-курортные и оздоровительные организации Республики Беларусь, приобретенных для детей в возрасте до 18 лет и оплаченных за счет средств белорусских организаций (индивидуальных предпринимателей) в пределах 1 750 000 белорусских рублей от каждого источника в течение налогового периода; отменяется необлагаемый предел сумм безвозмездной (спонсорской) помощи, полученной от белорусских организаций и граждан Республики Беларусь физическими лицами, признанными нуждающимися в оказании дорогостоящей медицинской помощи, в том числе на проведение операций (пункт 101).

С учетом изложенного Конституционный Суд считает, что вносимые в Кодекс изменения и дополнения согласуются с положениями Конституции и имеют целью дальнейшее развитие ее норм и принципов в сфере налогообложения.

Конституционный Суд приходит к выводу, что по содержанию норм, форме акта и порядку принятия Закон соответствует Конституции.

Руководствуясь частями первой, седьмой статьи 116 Конституции Республики Беларусь, частями восьмой, тринадцатой, четырнадцатой статьи 24 Кодекса Республики Беларусь о судоустройстве и статусе судей, подпунктом 1.1 пункта 1 и пунктом 3 Декрета Президента Республики Беларусь от 26 июня 2008 г. № 14 «О некоторых мерах по совершенствованию деятельности Конституционного Суда Республики Беларусь», Конституционный Суд Республики Беларусь РЕШИЛ:

1. Признать Закон Республики Беларусь «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь» соответствующим Конституции Республики Беларусь.

2. Настоящее решение вступает в силу со дня принятия.

3. Опубликовать настоящее решение в соответствии с законодательством.

 

Председательствующий –
Председатель Конституционного Суда
Республики Беларусь

П.П.Миклашевич